Articoli e news

16/09/2013 10:21

Revisori legali e il nuovo registro

Sole 24 Ore e Italia Oggi hanno dedicato alcuni articoli di approfondimento agli adempimenti in scadenza il 23 settembre a carico dei revisori legali che vogliono iscriversi nel nuovo registro, anche alla luce dei chiarimenti pubblicati sul sito del Mef.

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16/09/2013 10:20

Enti pubblici tenuti alla contabilità civilistica

Enti pubblici tenuti alla contabilità civilistica, a seguito del chiarimento fornito in data 10 settembre dalla Ragioneria generale dello stato con la circolale n° 35 ...

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05/09/2013 12:17

Perdite su crediti concorsuali e periodo di deducibilità

L’art. 101, co. 5, secondo periodo, del D.P.R. n. 917/1986 riconosce la rilevanza fiscale delle perdite su crediti a partire dalla data di apertura della procedura concorsuale, senza, tuttavia, considerare i diversi momenti successivi – sino alla chiusura del relativo iter – in cui è possibile individuare, con ragionevole oggettività, la parte di credito effettivamente non più recuperabile.

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05/09/2013 12:14

Lease back, civilistica e principi contabili

L’operazione di “sale and lease back” rappresenta un contratto atipico con il quale un determinato soggetto cede, a fronte di un corrispettivo, un proprio bene ad una società di leasing, la quale concede il medesimo cespite, in locazione finanziaria, allo stesso venditore. Quest’ultimo, al termine del contratto di locazione, e previo esercizio del diritto di riscatto, potrà rientrare nella piena disponibilità del bene. In altri termini, l’operazione in parola – che rappresenta una particolare forma di finanziamento – permette al soggetto proprietario di un bene di ottenere della liquidità immediata, senza che ciò precluda allo stesso di beneficiare della disponibilità del bene ceduto, potendo, invece, continuare ad utilizzarlo, nello svolgimento della propria attività di impresa. Dalla vendita del bene alla società di leasing potrebbe emergere una plusvalenza, il cui trattamento contabile è definito dall’art. 2425-bis c.c., secondo cui ”le plusvalenze derivanti da operazioni di compravendita con locazione finanziaria al venditore sono ripartite in funzione della durata del contratto di locazione”.

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18/06/2013 09:29

Professionisti e indagini finanziarie con ordinanza 27/29/2013

Il Sole 24 Ore dedica un articolo ai controlli sui professionisti, in particolare quelli legati alla presunzione a favore del Fisco che trasforma i prelievi bancari senza indicazione del beneficiario in compensi non dichiarati.

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18/06/2013 09:28

Registro revisori innativi

ItaliaOggi informa che è online sul portale della revisione legale del Mef il modello RL-99 da utilizzare per l’iscrizione nella sezione ‘inattivi’ del registro dei revisori legali.

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AMMINISTRATORI - Art. 95 e scritture contabil

AMMINISTRATORI - Art. 95

Per gli amministratori può essere previsto un compenso:

a) in misura fissa;

b) variabile in base agli utili (partecipazione agli utili);

c) misto, base fissa più variabile in base agli utili;

d) variabile in base al volume di affari (sconsigliato);

- con eventuale aggiunta di:

e) rimborso delle spese sostenute in funzione del proprio mandato;

f) indennità di fine mandato;

g) compensi in natura o benefici supplementari (es. uso dell'auto, di un appartamento, anche se usufruiti dai familiari).

Il compenso degli amministratori deve essere deliberato dall’assemblea dei soci all’atto della nomina o suc-cessivamente, se non è già stabilito dallo statuto (art. 2364). Per gli amministratori investiti di particolari cari-che il compenso è fissato dal consiglio di amministrazione, sentito il collegio sindacale (art. 2389).

Il compenso può essere pagato con la periodicità desiderata: annuale, mensile, trimestrale, ecc..

L'amministratore che riceve un compenso non deliberato o superiore a quello deliberato, anche sotto for-ma di benefici non tassati, può essere passibile di sanzioni penali, qualora per rilevanza dell’importo si confi-guri l’ipotesi di danno patrimoniale (art. 2634).

Il compenso percepito senza delibera è nullo (Cass. N. 21933/2008); non è ammessa la ratifica tacita neppu-re con l’approvazione del bilancio. La nullità del compenso non deliberato o superiore a quello deliberato comporta, sotto il profilo tributario, l’indeducibilità dello stesso.

La gratuità della prestazione, se non prevista nello statuto, dovrà emergere da una delibera assembleare o del C.d.A., con espressa accettazione dell’amministratore. In mancanza, l’amministratore potrà rivolgersi al giudice per ottenere un equo compenso (Cass. 24.2.97 n. 1647; Cass. 19.3.91 n. 2895). La rinuncia al com-penso deve risultare espressamente e non per implicito, ad esempio dall’approvazione del bilancio dal quale non risulta l’erogazione del compenso. La rinuncia è rilevante anche sotto il profilo contributivo e previden-ziale; l’obbligo contributivo, infatti, non opera in caso di gratuità del mandato.

La Cassazione, con sent. 1915/2008, ha chiarito che l’amministratore di società che dichiara di non percepi-re alcun compenso per lo svolgimento del proprio incarico può essere soggetto ad accertamento induttivo da parte dell’Agenzia delle Entrate, presupponendo che il mandato sia sempre a titolo oneroso.

Se non è previsto un compenso per l’amministratore, il punto 16 della nota integrativa dovrà riportare che “non è riconosciuto il compenso agli amministratori”.

Congruità del compenso - Il compenso deve essere determinato secondo criteri di ragionevolezza in rela-zione alle dimensioni, alla struttura e alla redditività della società. In assenza di norme specifiche, si sono ve-rificate contestazioni di congruità dei compensi pagati agli amministratori, specie se soci di società a ristretta base sociale, in quanto compensi troppo elevati costituirebbero, secondo l'A.F., un artificio elusivo volto a distribuire utili mascherandoli da compensi.

Con sent. n. 6599 dep. 9.5.02 la Cass. ha invece negato la possibilità di sindacare la congruità del compen-so degli amministratori delle società di persone.

In precedenza, la stessa Cass. (con sent. n. 9948 del 28.07.00, n. 12813 del 27.9.00 e n. 13478 del 30.10.01) aveva negato la deducibilità per mancanza di inerenza a compensi sproporzionati in relazione al volume di affari, superando l’importo dell’utile operativo (confermando la facoltà dell’A.F. di ritenere indedu-cibile la parte di compenso che supera il limite ritenuto inerente in rapporto ai ricavi o all’oggetto dell’impresa).

Una recente sentenza della Cassazione ( n. 28595/2008) ribadisce il principio secondo cui l’Amministrazione finanziaria non ha il potere di sindacare i compensi corrisposti agli amministratori delle società di persone.

COMPENSO IN MISURA FISSA

L’art. 95, c. 5 del Tuir prevede che il compenso spettante agli amministratori di società sia deducibile nell’esercizio in cui è corrisposto. Deve quindi essere contabilizzato in bilancio per competenza ma è fiscal-mente deducibile secondo il principio di cassa allargata (il compenso si considera pagato nell’anno se percepito entro il 12 gennaio dell’anno successivo (C.A.E. n. 57/2001); il suddetto principio non si applica al-le società con periodo d’imposta diverso dall’anno solare cosicché se l’esercizio è a cavallo del 31/12 il com-penso amministratori si può dedurre solo se erogato entro il termine dell’esercizio stesso; se il pagamento avviene con assegno non è sufficiente datarlo entro il 12 gennaio, ma va anche incassato entro la medesima data (specie per gli assegni non trasferibili). Quando tra competenza e cassa allargata ci sono sfasature temporali, occorre operare una variazione sulla dichiarazione dei redditi; trattandosi di “variazioni tempora-nee” e in presenza della “ragionevole certezza”, si dovrà procedere al calcolo delle imposte anticipate, ai soli fini Ires.

Il principio della cassa allargata si applica solo quando il compenso amministratori rientra tra i redditi assimi-lati al lavoro dipendente. Nelle ipotesi in cui è considerato reddito di lavoro autonomo (amministratore - pro-fessionista), il compenso può essere dedotto fiscalmente solo se erogato entro la fine dell’esercizio.

Compensi anno 2009

Soggetti con esercizio solare

Imponibilità per l’amministratore

Deducibilità per la società

Amministratori senza partita IVA

Erogati entro il 31/12/2009

Reddito 2009

Deducibilità 2009

Erogati entro il 12/01/2010

Reddito 2009

Deducibilità 2009

Erogati dal 13/01/2010 al 31/12/2010

Reddito 2010

Deducibilità 2010

Amministratori con partita IVA

Erogati entro il 31/12/2009

Reddito 2009

Deducibilità 2009

Erogati dal 01/01/2010 al 31/12/2010

Reddito 2010

Deducibilità 2010

CONTABILIZZAZIONE

Compenso amministratori

a

==/==

Amministratori c/ competenze

Erario c/ ritenute

Inps c/ contributi (carico amm.)

Contributi Inps

a

Inps c/ contributi (carico impr.)

COMPENSO COME PARTECIPAZIONE AGLI UTILI

La partecipazioni agli utili si calcola sugli utili netti risultanti dal bilancio, dedotta la quota da imputare a riser-va legale, alle eventuali altre riserve obbligatorie e quella destinata a reintegrare il capitale sociale che risulti intaccato da perdite di precedenti esercizi (art. 2432).

La partecipazione agli utili non rappresenta civilisticamente un costo, ma solo una modalità di destinazione degli utili. E’ deducibile anche se non imputata a conto economico (art. 95.5) e comporta una variazione in diminuzione sulla dichiarazione dei redditi. E’ da assoggettare a contribuzione previdenziale.

Esempio: Quota di partecipazione all’utile netto di bilancio: 15%; utile netto da bilancio € 362.000,00.

Destinazione dell’utile: 5% a Riserva legale, 15% del residuo a compenso amministratore ed il restante am-montare viene accantonato ad una riserva di utili.

Al riparto dell'utile:

Utile di esercizio

a

==/==

Riserva legale

Amministratori c/ comp. D.14

Riserva straordinaria

18.100,00

51.585,00

292.315,00

362.000,00

Amministratori c/competenze

a

==/==

Banca c/c (compenso netto)

Erario c/ rit. lavoro dipendente

Inps c/ contributi (1/3)

35.679,33

11.865,00

4.040,67

51.585,00

Contributi Inps amministratori

a

Inps c/contributi (2/3)

8.081,33

Rinuncia al compenso da parte dell'amministratore- La società dovrà operare una ritenuta dato che, secondo il Min. Fin. (C.M. 27.5.94 n. 73/E), la rinuncia a crediti correlati a redditi che vanno acquisiti a tassa-zione per cassa presuppone l'avvenuto incasso giuridico del credito. Per evitare contestazioni è preferibile una preventiva deliberazione dell’assemblea dei soci di rideterminazione del compenso.

Revoca degli amministratori- In base alla durata dell’incarico, si distingue tra amministratori nominati:

- a tempo determinato - hanno diritto al risarcimento del danno se revocati prima della scadenza senza giusta causa (art. 2383);

- a tempo indeterminato - la revoca obbliga al risarcimento solo quando non è stato dato un congruo preav-viso, salvo ricorra una giusta causa (art. 1725, Cass. Sez. I 7.9.99 n. 9482).

Lo statuto può in ogni caso escludere il diritto al risarcimento del danno anche nel caso di revoca per giusta causa.

Amministratore e lavoratore dipendente- Il rapporto di lavoro subordinato è incompatibile con la carica di Presidente del C.d.A., Amministratore unico e Consigliere delegato, in quanto verrebbe meno di fatto il re-quisito della subordinazione (Cass. sent. 24188 del 13/11/06) . Negli altri casi e verificandosi le condizioni descritte nella Circ. Inps n. 179/1989 è possibile la coesistenza nella stessa persona delle figure di ammini-stratore e dipendente. In particolare nel caso di Consigliere delegato occorre ponderare la natura e l’ampiezza dei poteri.

Rimborso spese per trasferte- In caso di amministratori “parasubordinati”, il trattamento è analogo a quello previsto per i lavoratori dipendenti: l’amministratore si considera in trasferta quando esce dal Comune nel quale si trova la sede naturale del proprio lavoro (es. gli uffici amministrativi) purché la stessa sia oggetti-vamente determinabile. In assenza di oggettiva determinabilità vale la sede indicata nell’atto di nomina; in mancanza, il domicilio fiscale.

In caso di amministratori “professionisti” si applica la disciplina prevista per il reddito dei lavoratori autonomi, cosicché i rimborso spese va assoggettato ad iva ed al prelievo della ritenuta. In particolare, a seguito delle modifiche apportate dal D.L. 223/2006, anche nel caso di spese di vitto e alloggio sostenute direttamente dalla società, affinché le stesse siano interamente deducibili occorre che l’amministratore – professionista le inserisca in fattura con assoggettamento ad iva e ritenuta d’acconto.

RIMBORSI SPESE EROGATI AGLI AMMINISTRATORI SENZA PARTITA IVA

Imponibilità per l’amministratore

Deducibilità

per la società

Rimborsi spese

ANALITICI di competenza dell’anno 2009

Per trasferte fuori dal Co-mune (vitto, alloggio, viag-gio, trasporto, indennità chilometriche): NON AS-SIMILABILI AI COMPENSI.

Erogati entro il 31/12/2009

Nessuna tassazione

(si applica la medesima disciplina prevista per i dipendenti (art. 51).

-

per spese di vitto e alloggio: fino a € 180,75 al giorno per trasferte in Italia; fino a € 258,23 al giorno per trasferte all’estero;

-

per le indennità chilometriche: nei limiti dei costi di auto di po-tenza fino a 17 cavalli (20 se diesel) con riferimento alle ta-belle ACI;

-

per altre somme anche non documentabili (parcheggio, te-lefono, …); fino a € 15,49 al giorno in Italia purché analiti-camente attestate dal dipen-dente in trasferta.

Erogati entro il 12/01/2010

Erogati dal 13/01/2010 al 31/12/2010

Imponibilità

per l’amministratore

Deducibilità

per la società

Rimborsi spese

FORFETARI

di competenza dell’anno 2009

limiti giornalieri art. 51.5

- € 46,48, trasferte in Italia

- € 77,47 trasferte all’estero

- riduzione di 1/3 se la so-cietà rimorsa a parte il vitto o l’alloggio

- riduzione di 2/3 se la so-cietà rimborsa a parte sia il vitto che l’alloggio 

Erogati entro il 31/12/2009

- Non imponibili, se nei limiti giornalieri

- Reddito 2009, per la parte eccedente i limiti

Deducibilità 2009

Erogati entro il 12/01/2010

(principio di cassa “allargato”)

- Non imponibili, se nei limiti giornalieri

- Reddito 2009, per la parte eccedente i limiti

Deducibilità 2009

Erogati dal 13/01/2010 al 31/12/2010

- Non imponibili, se nei limiti giornalieri

- Reddito 2010, per la parte eccedente i limiti

quale rimborso spese se nei limiti giornalieri

Deducibilità 2010 (criterio di cassa) quale compenso am-ministratori per la parte ecce-dente i limiti giornalieri

RIMBORSI SPESE EROGATI AGLI AMMINISTRATORI CON PARTITA IVA

Imponibilità

per l’amministratore

Deducibilità

per la società

Rimborsi spese ANALITI-CI E FORFETARI

(rappresentano comunque una forma di “compenso amministratori”)

Erogati entro il 31/12/2009

Reddito 2009

Deducibilità 2009

Erogati entro il 12/01/2010

Reddito 2010

Deducibilità 2010

Erogati dal 13/01/2010 al 31/12/2010

Reddito 2010

Deducibilità 2010

ADEMPIMENTI E CONTRIBUTI INPS

La qualifica di amministratore fa sorgere l’obbligo di iscrizione alla gestione separata inps e di pagamento dei relativi contributi (L. 335/1995).

Nomina - Gli amministratori devono presentare domanda di iscrizione alla sede Inps territorialmente compe-tente, preferibilmente all'atto della nomina e obbligatoriamente entro la data di attribuzione dell’eventuale compenso, indicando i propri dati anagrafici, codice fiscale, domicilio, nonché i dati identificativi della società committente. L’iscrizione all’Inps può essere effettuata anche direttamente dalla società.

Chi è amministratore di più società operanti in sedi diverse, deve spedire una sola domanda di iscrizione nel-la sede in cui ha la residenza o dove ha sede una società, elencando tutte le società nelle quali è ammini-stratore.

Cessazione - Gli amministratori (o la società) devono comunicare all'Inps la cessazione dell'incarico, entro 30 giorni. I contributi inps vanno pagati anche sull’eventuale indennità di fine mandato percepita dagli ammi-nistratori alla cessazione della carica.

Il diritto alla pensione (invalidità, vecchiaia), calcolato col sistema contributivo, sorge dopo un minimo di 5 anni di pagamento dei contributi alla gestione separata inps.

Pagamento dei contributi – I contributi previdenziali sono pagati dalla società tramite modello F24, entro il 16 del mese successivo a quello di pagamento del compenso. Per 2/3 sono a carico della società e per 1/3 dell’amministratore.

I contributi Inps si calcolano in maniera diversa a seconda che gli amministratori siano:

- privi di altra copertura previdenziale;

- iscritti ad altre forme di previdenza obbligatoria (es. dipendenti) e titolari di pensione indiretta o di reversibi-lità;

- titolari di pensione diretta (anzianità, vecchiaia o invalidità) anche se iscritti ad altre forme di previdenza obbligatoria.

Deducibilità – Segue la deducibilità del compenso cui si riferiscono (se il compenso è deducibile nel 2009, anche i contributi sono deducibili nel medesimo esercizio sebbene pagati nel 2010).

Il contributo previdenziale è posto per 2/3 a carico della società e per 1/3 a carico dell’amministratore. Non è previsto un minimale contributivo.

Soci amministratori di Srl commerciali - I soci lavoratori di srl commerciali (anche se contemporanea-mente già amministratori), sono obbligati al versamento dei contributi “Inps gestione commercianti”; in que-sto caso la base imponibile è costituita dalla parte del reddito fiscale dichiarato dalla srl e attribuita al socio in ragione della sua quota di partecipazione agli utili a prescindere dalla loro effettiva distribuzione. La recen-te sentenza 3240/2010 disattende la pretesa dell’Inps riguardo la doppia iscrizione.

ADEMPIMENTI E CONTRIBUTI INAIL

Il D.Lgs. 38/00 obbliga gli amministratori di società alla tutela assicurativa Inail quando svolgono attività pre-viste dall’art. 1 del Dpr 1124/65 (“ uso di veicoli a motore personalmente condotti, accesso in cantieri, opifici e simili,….. uso di macchine da ufficio ecc..”) non in via occasionale e per l’esercizio delle proprie mansioni.

L’obbligo assicurativo Inail non sussiste solo quando:

l’amministratore non svolge nessuna delle attività a rischio prescritte dalla legge (ad esempio quando non svolge attività produttiva, non utilizza autovetture né altri macchinari, limitandosi a partecipare alle sole riunioni del consiglio);

l’amministratore è un libero professionista ragioniere o dottore commercialista (Inail AD/194/01);

l’amministratore è un professionista che ricopre l’incarico nell’ambito della propria professione abituale (ad es.: avvocati, ingegneri edili che amministrano una società di ingegneria o un’impresa edile).

Nomina / Cessazione - Se sussiste l’obbligo contributivo, la società deve iscrivere / cancellare l’ammini-stratore entro 30 gg dalla nomina / cessazione. L’iscrizione di un amministratore all’Inail comporta di regola l’apertura di una nuova posizione assicurativa. Occorre inoltre iscrivere l’amministratore a libro matricola e libro paga. Dall’1/01/09 i suddetti registri sono sostituiti dal libro unico del lavoro su cui andranno annotati u-nicamente gli amministratori (non professionisti) ai quali viene corrisposto compenso.

Altri adempimenti - La società provvede al pagamento dei premi alle scadenze fissate dall’Istituto e alla denuncia degli eventuali infortuni/ malattie professionali.

Determinazione del contributo - Il premio dovuto è calcolato sull’ammontare dei compensi percepiti nell’anno, tenendo conto dei minimali e massimali di legge previsti per il calcolo delle rendite assicurative. E’ posto per 2/3 a carico della società e per 1/3 a carico dell’amministratore.

Deducibilità - Sono deducibili per competenza sia a fini Ires che ai fini Irap, secondo le regole generali di determinazione del reddito d’impresa.

REDDITO DELL’AMMINISTRATORE

Il reddito derivante dall’attività di amministratore può:

1) rientrare fra i redditi assimilati al lavoro dipendente, ai sensi dell’art. 50.1 c-bis. La società dovrà prov-vedere a:

- redigere il cedolino paga operando le ritenute fiscali e previdenziali ed effettuando gli eventuali conguagli a fine anno (le addizionali vengono trattenute in sede di conguaglio);

- versare le ritenute fiscali entro il 16 del mese successivo al pagamento del compenso;

- versare i contributi inps entro il giorno 16 del mese successivo a quello di competenza del compenso;

- redigere modello CUD a scadenza.

2) rientrare nell’ambito dell’attività professionale svolta dall’amministratore titolare di partita iva in quanto connessa alle mansioni tipiche della professione abitualmente esercitata. La società dovrà provvedere a:

- operare e versare la ritenuta d’acconto entro il 16 del mese successivo al pagamento del compenso;

- rilasciare la certificazione delle ritenute operate a scadenza.

Secondo la C.A.E. n. 105/2001 e la R.M. 56/2002 il compenso dell’amministratore rientra nell’attività profes-sionale quando l’attività di amministratore può essere considerata oggettivamente connessa alle mansioni tipiche della professione abitualmente esercitata. Si possono pertanto distinguere:

a) compensi corrisposti a professionisti per i quali la prestazione di amministratore rientra nell'oggetto pro-prio della professione quali dottori commercialisti, ragionieri professionisti -

Iidd: r.a. 20%; Iva: sì ; Cassa previdenza: 4%;

b) compensi corrisposti a professionisti, per i quali l’attività di amministratore è compresa tra le mansioni di categoria o è oggettivamente connessa: avvocati, ingegneri edili che amministrano una società di ingegneria o un’impresa edile, geometri che amministrano piccole o medie aziende agrarie, periti agrari che ammini-strano aziende agrarie e zootecniche (L. 434/68), dottori agronomi e forestali che amministrano aziende a-grarie, zootecniche e forestali (L. 3/76), agrotecnici che amministrano aziende agrarie, zootecniche, di lavo-razione, trasformazione e commercializzazione di prodotti agrari e zootecnici, limitatamente alle piccole e medie aziende -

Iidd: r.a. 20%; Iva: sì; Cassa previdenza: 2% - 4% ;

c) compensi corrisposti a professionisti, per i quali l’attività di amministratore non rientra nell'oggetto proprio della professione e non ne è oggettivamente connessa -

Iidd: Irpef per scaglioni; Iva: no; Inps: soggetti a contributo;

d) compensi corrisposti ad amministratori non residenti;

Iidd: r.i. 30%; Iva: no; Inps: no.

Sono imponibili i compensi in natura corrisposti all’amministratore (Cass. Sez. 3, n. 832, 26/04/1994) e i compensi sotto forma di azioni sociali cedute a prezzo di favore (Cass. Sez. 3, n. 4802, 26/04/1994).

DIPENDENTI / AMMINISTRATORI 

Quando un dipendente, in base al proprio contratto di lavoro, agisce anche come amministratore della socie-tà per la quale lavora, per società del gruppo o anche per terze società, il compenso percepito confluisce nel reddito di lavoro dipendente, cumulandosi alla retribuzione.

Nel caso di conferimento dell’incarico di amministratore di imprese controllate / collegate a manager della controllante o altre imprese del gruppo il cui compenso sia poi riversato alla società, secondo la Nota dell’A.E. n. 124734/2002, qualora l’amministratore riversi alla società datrice di lavoro il compenso, il tratta-mento fiscale è così sintetizzabile:

- non deve essere operata la tassazione Irpef in quanto il percettore effettivo non è la persona fisica ma l’impresa;

- i compensi sono tassabili in capo all’impresa e non all’amministratore;

- le deducibilità per la società erogatrice avviene per cassa.

AUTO - Utilizzo da parte dell’amministratore- Vedi § Autoveicoli

BENEFICI- Vedi § Benefici a favore di dipendenti, amministratori e soci

TRATTAMENTO FINE MANDATO AMMINISTRATORI - TFM

E’ un’indennità che l’impresa si impegna a corrispondere agli amministratori alla scadenza del mandato. Come il compenso, deve essere preventivamente stabilita e determinata dall’atto costitutivo della società o dall’assemblea dei soci.

In mancanza di specifiche previsioni fiscali o civilistiche, nella prassi, il trattamento di fine mandato si deter-mina con riguardo alla capacità reddituale, o al volume d’affari o alla realtà operativa economica. L’indennità può essere stabilita in misura fissa, percentuale sul compenso annuo o proporzionalmente ad alcune gran-dezze del bilancio. Se il compenso dell’amminsitratore è conseguito nello svolgimento di un’arte o professio-ne, la società non può riconoscere la corresponsione di un trattamento di fine mandato.

Se il diritto all’indennità risulta da data certa anteriore all’inizio del rapporto:

- la società deduce in ogni esercizio la quota Tfm di competenza (indeducibile ai fini Irap) e, alla cessazione del mandato, eroga l’indennità al netto della ritenuta d’acconto del 20% (cir. 37/E 6/7/01) da versare all’Erario con cod. 1040;

- l’indennità incassata dall’amministratore è soggetta ad Irpef con tassazione separata ai sensi dell’art. 17. L’A.E. provvede al ricalcolo dell’imposta, con il criterio della tassazione separata, applicando l’aliquota corri-spondente al reddito medio del biennio precedente ovvero se più favorevole all’amministratore, l’aliquota dell’anno di pagamento.

Il riconoscimento della data certa anteriore al rapporto, nelle società di capitali, si potrebbe alternativa-mente ottenere con:

a) redazione di verbale di assemblea da parte di un notaio;

b) estratto notarile della delibera assembleare;

c) autentica notarile delle firme dei soci sul verbale di delibera;

d) vidimazione notarile del libro delle adunanze assembleari;

e) notifica rituale del verbale di delibera all’amministratore stesso;

f) registrazione della delibera dei soci presso l'Agenzia delle Entrate (tassa fissa art. 10 Tariffa);

g) invio all’amministratore con raccomandata di copia della delibera in plico senza busta.

Si ritiene che possa valere come modalità di riconoscimento della data certa anche il deposito del verbale presso il Registro delle Imprese in occasione della nomina dell’amministratore.

L’indennità deve essere pagata all’amministratore alla cessazione dalla carica, indipendentemente dal fatto che venga poi rieletto.

Se il diritto all’indennità non risulta da data certa anteriore all’inizio del rapporto:

- secondo l’A.E (R.M. 211/E/2008), per la società, l’indennità è deducibile nell’esercizio in cui avviene il pa-gamento;

- secondo parte della dottrina (vedi anche Leo Monacchi Schiavo ed. 99), la società deduce in ogni esercizio la quota Tfm di competenza;

- al pagamento, la società non opera la ritenuta del 20% ma rilascia il cedolino paga alla stregua del com-penso corrente;

- per gli amministratori, l’indennità Tfm è soggetta a tassazione ordinaria e ha lo stesso trattamento del com-penso corrente (art. 54).

Il Tfm è soggetto al contributo previdenziale dovuto alla gestione separata Inps, entro il massimale contribu-tivo (tenuto conto anche dei compensi correnti dell’anno) variabile di anno in anno.

Secondo l’Inps (prot. 27/7265 del 15/3/02) il contributo previdenziale si calcola sull’importo dell’indennità al lordo della ritenuta fiscale 20%. La società dovrà in primo luogo determinare l’ammontare dei contributi do-vuti e successivamente applicare la ritenuta d’acconto del 20% sul Tfm diminuito della quota Inps a carico dell’amministratore (1/3).

Sempre secondo l’Inps (anche se il punto è poco chiaro) in caso di polizza assicurativa se beneficiario è la società il contributo previdenziale si calcola sul Tfm al netto dei rendimenti finanziari, se beneficiario è l’amministratore detti rendimenti costituiscono compenso e pertanto vanno assoggettati a contributo.

Esigibilità- Secondo la tesi prevalente, ogni mandato costituisce un rapporto giuridico distinto ed autono-mo con la conseguenza:

- che per ogni mandato (conferma/rielezione) occorre verificare il presupposto della data certa anteriore;

- al termine di ogni mandato sorge il diritto ad esigere l’indennità.

POLIZZA ASSICURATIVA PER TFM 

La società può decidere di accantonare l’indennità di fine mandato in una polizza di assicurazione, che offre i seguenti vantaggi:

- salvaguarda l’equilibrio finanziario nell’esercizio in cui dovrà essere corrisposta l’indennità;

- il capitale accantonato si rivaluta;

- le somme corrisposte alla compagnia di assicurazione sono impignorabili e insequestrabili ai sensi dell’art. 1923 c.c..

Il contraente della polizza è sempre la società, mentre il beneficiario può essere la società o l’amministratore.

Nella schematizzazione che segue si presume la sussistenza dei requisiti per la tassazione separata.

Beneficiario: la società

I premi pagati a fronte della polizza sono accreditati in un conto patrimoniale che figurerà nell'attivo di bilan-cio.

Le quote periodicamente accantonate a titolo di indennità di fine rapporto verranno imputate al c.e. ed an-dranno a costituire un Fondo al passivo.

I proventi della polizza, ovvero la differenza positiva tra capitale liquidato dalla Compagnia di Assicurazione e premi versati, sono iscritti a c.e. tra i proventi finanziari.

Tali proventi della polizza:

- relativi a contratti stipulati fino al 31/12/1995 - sono assoggettati dalla Compagnia di assicurazione a rite-nuta d’imposta pari al 12,50%, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo, se il capitale è corrisposto dopo almeno 10 anni dalla conclusione del contratto con conseguente ripresa in diminuzione in dichiarazio-ne dei redditi;

- relativi a contratti stipulati dall’1/01/1996 fino al 31/12/2000 - sono assoggettati dalla Compagnia di assicu-razione a ritenuta d’acconto pari al 12,50%, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo, se il capitale è corrisposto dopo almeno 10 anni dalla conclusione del contratto e soggetti a tassazione in capo alla socie-tà quali componenti positivi di reddito;

- relativi a contratti stipulati dall’1/1/2001 - non sono assoggettati ad alcuna ritenuta e sono tassati in capo alla società quali componenti positivi di reddito;

Alla liquidazione del Tfm, la società:

- calcola i contributi Inps sull’importo del Tfm lordo corrisposto, trattenendo la quota di 1/3 a carico dell’amministratore;

- liquida il Tfm spettante all’amministratore operando una ritenuta d’acconto del 20% sul totale del Tfm de-tratta la quota inps (1/3) a carico dell’amministratore (inps 15/03/02);

- compila il mod. Cud indicando l’ammontare del Tfm negli appositi campi relativi alla tassazione separata;

- inserisce nel Mod 770 l’ammontare del Tfm corrisposto e della ritenuta operata.

L’amministratore non inserisce l’importo nella dichiarazione dei redditi; l’A.F. provvederà direttamente a de-terminare l’imposta dovuta, con il criterio della tassazione separata, applicando l’aliquota corrispondente al reddito medio del biennio precedente ovvero se più favorevole all’amministratore l’aliquota dell’anno di pa-gamento.

In caso di morte la tassazione separata si applica in capo agli eredi.

Scritture contabili 

- Al pagamento dei premi:

Polizza Tfm B.III.2.d

a

Banca c/c

Nota: il c/ Polizza Tfm rappresenta una voce dell'attivo: Attività finanziarie immobilizzate o Crediti verso altri.

- alla fine di ciascun esercizio, per la quota di competenza:

Accantonamento Tfm B.13

a

Fondo Tfm B.3

- al momento della cessazione del rapporto, per la liquidazione dell'indennità accantonata:

Fondo Tfm

a

Amministratori c/ liquidazione

Amministratori c/ liquidazione

a

==/==

Banca c/c

Erario c/ ritenute (20%)

Inps c/ contr. ammin. (quota amministratore)

==/==

Inps c/ contrib. ammin.

Contributi Inps (quota azienda)

a

Banca c/c

 

 

- al momento dell'incasso del capitale assicurato:

==/==

Cassa (per l’importo netto incassato)

Erario c/ritenute subite (per la rit. 12,50%)

a

==/==

Polizza Tfm (totale premi pagati)

Proventi finanziari (differenza al lordo im-posta tra premi pagati e capitale riscosso);

Beneficiario: l'amministratore

I premi pagati a fronte della polizza sono accreditati in un conto patrimoniale che figurerà nell'attivo di bilan-cio.

Le quote periodicamente accantonate a titolo di indennità di fine rapporto verranno imputate al c.e. ed an-dranno a costituire un Fondo al passivo.

I proventi della polizza, ovvero la differenza positiva tra capitale liquidato dalla Compagnia di Assicurazione e premi versati, sono corrisposti direttamente all’Amministratore; si pone pertanto la questione della loro tas-sazione, in capo all’Amministratore, quali compensi in natura.

I proventi della polizza sono assoggettati dalla Compagnia di assicurazione ad imposta sostitutiva dell’imposta sui redditi pari al 12,5% ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo (non si applica in ca-so di decesso dell’amministratore prima della fine del mandato).

Alla liquidazione del Tfm

La Compagnia assicuratrice liquida il capitale assicurato direttamente all’amministratore operando, per conto della società, una ritenuta d’acconto del 20% (spesso la compagnia versa le somme necessarie al pagamen-to della ritenuta alla società ed il netto all’amministratore ed è la società, in qualità di sostituto d’imposta, a pagare la ritenuta all’erario) sul totale del Tfm detratta la quota inps (1/3) a carico dell’amministratore (Inps 15/03/02).

La società:

- calcola i contributi inps sul Tfm corrisposto dalla Compagnia assicuratrice comprensivo del rendimento fi-nanziario (il punto è poco chiaro) e recupera la quota di 1/3 a carico dell’amministratore;

- compila il mod. Cud indicando l’ammontare del Tfm negli appositi campi relativi alla tassazione separata;

- inserisce nel Mod. 770 l’ammontare del Tfm corrisposto e della ritenuta operata.

L’amministratore non inserisce l’importo nella dichiarazione dei redditi; l’A.F. provvederà direttamente a de-terminare l’imposta dovuta, con il criterio della tassazione separata, applicando l’aliquota corrispondente al reddito medio del biennio precedente ovvero se più favorevole all’amministratore l’aliquota dell’anno di pa-gamento.

In caso di morte la tassazione separata si applica in capo agli eredi.

Scritture contabili

- Al pagamento dei premi:

Polizza Tfm

a

Banca c/c

Il c/ Polizza Tfm, rappresenta una voce dell'attivo: Attività finanziarie immobilizzate o Crediti verso altri.

- alla fine di ciascun esercizio, per la quota di competenza:

Accantonamento Tfm

a

Fondo Tfm

- al momento della cessazione del rapporto, per la liquidazione dell'indennità accantonata:

Fondo Tfm

a

Polizza Tfm

==/==

Contributi Inps (quota azienda)

Crediti v/ amministratore (quota amm.re) 

a

Inps c/contributi

Crediti verso amministratori

a

Erario c/ritenute

oppure se la compagnia versa alla società gli importi necessari per il versamento della ritenuta:

Banca c/c

a

Crediti/debiti v/compagnia assicuratrice

Crediti/debiti v/compagnia assicuratrice

a

Erario c/ritenute

ASSICURAZIONI INFORTUNI, MALATTIE, VITA

E' necessaria una diretta correlazione tra il rischio in cui incorre l'amministratore nello svolgimento della pro-pria attività ed il rischio garantito; la società si garantisce da eventuali oneri derivanti da azioni di rivalsa e-sercitate dall'amministratore per danni subiti nell'esercizio delle sue funzioni. Vedi N.C. n. 154.

In assenza di detta correlazione, il premio pagato dalla società costituisce beneficio per l’amministratore ed il costo è deducibile secondo il principio di cassa, a titolo di compenso in natura purché regolarmente delibera-to dall’assemblea dei soci.

Si possono distinguere i seguenti casi:

Contraente: società, che sopporta anche le spese

Assicurato: amministratore

Beneficiaria: società

Se il rischio garantito è strettamente inerente allo svolgimento dell’incarico dell’amministratore, il costo del premio è deducibile per la società e non rappresenta beneficio tassabile in capo all’amministratore. La socie-tà si garantisce sia da eventuali oneri derivanti da azioni di rivalsa esercitate dall'amministratore per danni subiti nell'esercizio delle sue funzioni sia da eventuali oneri che potrebbe subire direttamente in conseguen-za del verificarsi del rischio.

In caso di infortunio, l’indennizzo dell’assicurazione diviene reddito tassabile in capo alla società. L'eventuale danno richiesto e ottenuto dall'amministratore sarà costo deducibile per la società.

Al termine dell’esercizio, se la durata della polizza si protrae oltre l'esercizio, occorre conteggiare il risconto attivo, in base alla competenza.

Contraente: società, che sopporta anche le spese

Assicurato: amministratore

Beneficiario: amministratore

1) Se il rischio garantito è strettamente inerente allo svolgimento dell’incarico dell’amministratore, il costo del premio è deducibile per la società e non rappresenta beneficio tassabile in capo all’amministratore.

In caso di infortunio, l’assicurazione eroga l’indennizzo direttamente all’amministratore. Il risarcimento non costituisce beneficio tassabile in capo all’amministratore.

Al termine dell’esercizio, se la durata della polizza si protrae oltre l'esercizio, occorre conteggiare il risconto attivo, in base alla competenza.

Si sottolinea l’importanza di strutturare il contratto in modo da poter dimostrare la stretta correlazione tra il rischio assicurato e il rischio cui si espone l’amministratore nello svolgimento del proprio incarico. In definiti-va, la società si garantisce da eventuali oneri derivanti da azioni di rivalsa esercitate dall'amministratore per danni subiti nell'esercizio delle sue funzioni.

2) Se il rischio garantito non è strettamente inerente allo svolgimento dell’incarico dell’amministratore, il pre-mio pagato costituisce beneficio tassabile in capo all’amministratore ed il relativo costo è deducibile per la società secondo il principio di cassa.

E’ scorretta la pratica di inserire i premi tra i costi fiscalmente indeducibili per evitare di tassare il beneficio in capo all’amministratore.

Se si verifica il danno, nulla dovrà dichiarare l’amministratore né come beneficio né come eventuale introito del risarcimento.

Talvolta vengono proposte polizze infortuni "a tutto campo", che coprono sia rischi aziendali che extra azien-dali; sono facilmente contestabili dal Fisco. E' opportuno stipulare due distinte polizze, una per i rischi azien-dali, deducibile per la società e non tassata in capo all'amministratore ed una per gli extra aziendali, deduci-bile per la società ma costituente reddito tassabile per l'amministratore. Nel caso di un'unica polizza suddivi-dere almeno il premio.

Polizza uomo chiave. Poiché le prospettive aziendali e le attese reddituali sono spesso influenzate dalle qualità di una o più persone, le imprese possono assicurare il loro patrimonio umano stipulando apposite po-lizze così strutturate:

Contraente: società, che sopporta anche le spese

Assicurato: l’uomo chiave

Beneficiaria: società

Deducibilità fiscale dei premi: i premi dovrebbero essere deducibili per competenza, a patto che contraente e beneficiario siano l’azienda stessa. Ci sono infatti dubbi sull’inerenza del costo (art. 109.5).

Capitale assicurabile: nelle società di capitali non esiste alcun limite civile o fiscale, se non la congruità, mentre nelle società di persone il limite assicurabile è pari alla quota del valore patrimoniale della società spettante all’assicurato, nel momento della stipula della polizza.

Tassazione del capitale liquidato: le somme liquidate sono componenti positivi di reddito (art. 88.3 a).

POLIZZA DI RESPONSABILITA’ CIVILE

I premi assicurativi corrisposti per la stipula di polizze volte a garantire la copertura delle perdite di carattere patrimoniale, che gli amministratori della società dovessero subire in seguito ad azioni di responsabilità civile a seguito di atti compiuti dagli stessi amministratori nell’esercizio dei loro incarichi e funzioni, non costitui-scono fringe benefit e non concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente dei soggetti beneficia-ri. Ciò, fatta eccezione per gli atti dolosi o fraudolenti e al di fuori delle ipotesi in cui gli assicurati abbiano ot-tenuto profitti o vantaggi personali, o ricevuto compensi cui non avevano diritto.

Gli eventuali rimborsi corrisposti dalla società di assicurazione non costituiscono per l’amministratore un ar-ricchimento, ma un risarcimento del danno patrimoniale subito. E’ stato osservato che il medesimo tratta-mento dovrebbe valere anche per gli amministratori il cui reddito è inquadrabile tra quelli di lavoro autonomo.